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环境会计的单式记账方法及其运用

时间:2014-05-11 16:10来源:易发表网 作者:吴德军点击:

  一、环境会计:一个特殊的经济信息系统

  (1)建立环境会计信息系统的必要性。随着可持续发展战略在全球的施行,环境会计日益受到人们的关注,人们对于环境会计信息的需求也越来越强。环境会计信息使用者所需要的环境会计信息不仅包括传统财务会计系统可以提供的环境会计信息,也包括一些传统财务会计系统以外的信息。由于环境问题的特殊性,既要减少信息使用者的信息使用成本,又要实现环境会计信息充分披露的目标,仅通过传统财务会计系统是难以实现的。因此,企业需要单独建立一个特殊的会计系统——独立环境会计系统,即环境会计信息系统。这个系统建立在传统财务会计系统基础之上,并将一些不能按照传统财务会计的确认和计量标准进入企业传统财务会计系统、但是应该进入环境会计系统的交易或事项确认为环境会计要素并予以披露。

  (2)环境会计信息的构成。在环境会计信息系统中,环境会计信息可以分为两个部分:一是可以从传统财务会计系统所生成的会计信息中提取的环境会计信息,称之为“基础信息”;另一部分是需要借助于环境会计系统进行处理并在环境会计报告中予以披露的信息。后者不能进入传统财务会计系统,而需要通过另外一个特设的会计系统来进行处理,称之为“辅助信息”。这两类信息构成了环境会计报告所披露的主要环境会计信息。

  (3)双重记录方法的采用。从真正实现充分披露环境会计信息的角度考虑,企业应当设立环境会计的双重记录系统,即采用环境会计系统下的单式记账与传统财务会计系统下的复式记账相结合的方式来实现充分披露环境会计信息的目标。环境会计的基础信息通过在传统财务会计体系下设置明细科目对环境会计要素进行确认来获得,辅助信息需要设立单独的环境会计账簿予以记录。基础信息的记录在传统财务会计系统与环境会计账簿中同时加以记录,辅助信息采用单式记账的方法,在单独设立的环境会计账簿中予以记录。设置双重会计记录系统有助于期末进行勾稽与核对,便于进行环境会计报告的编制。期末,直接根据环境会计账簿编制环境会计报告,披露充分完整的环境会计信息。

  采用双重记录系统,便于汇总环境会计信息,以及保证环境会计信息的充分性。独立环境会计账簿的理念,在一定程度上也拓展了传统会计的基本假设(如货币计量)。

  二、环境会计的单式记账:记账方法上一个更高阶段的重返

  会计上的单式记账曾持续运用了几千年,直到1494年,意大利数学家卢卡∙巴其阿勒的《算术、几何、比与比例概要》一书问世,首次系统地介绍了威尼斯的复式记账法,复式记账才开始替代原有的单式记账。在21世纪环境会计开始迅速发展的时期,将单式记账运用于环境会计系统中,能更充分、有效地达到披露环境会计信息的目的。单式记账的“回归”,并不是一次简单的重返,而是会计发展史中一个更高阶段的重返。不能因为单式记账不符合多年来的复式记账传统,就简单地认为它是一种倒退,从而将其拒之于环境会计系统之外。 (一)单式记账的优点 在环境会计记录中采用单式记账,有如下优点:

  一是能更充分地披露环境会计信息。环境会计的目标是要向利益相关者提供充分相关的环境会计信息。但是,以复式记账为基础的传统会计系统很难达到这一目标,因为企业有很多环境会计信息并不符合传统财务会计确认和计量的条件,从而无法进行确认、计量和披露。而单式记账恰恰可以弥补这一不足。

  二是能简化环境会计报告的编制。如果没有单式记账,企业从复式记账系统中获取信息来编制环境会计报告将是一件很繁琐的事情。而采用单式记账,另立单独的环境会计账簿,将使环境会计报告的编制工作大大简化。单式记账对于编制环境会计报告将是一个不可或缺的部分。

  三是能体现灵活的计量方式。复式记账采用的是货币计量方式,而环境会计信息与环境会计要素的特殊性使得一些交易和事项无法单纯用货币来进行计量,需要采用非货币计量。对传统财务会计系统而言,这不符合会计准则的要求,不能进入会计系统进行处理。因此,采用单式记账方法,能使环境会计系统提供的环境会计信息尽量满足各利益相关者的信息需求。

  (二)单式记账的运用方法 设置一套单独的环境会计账簿(以满足环境信息报告编制为原则),对所有可以进入复式记账系统确认的环境经济交易与事项,在进行复式记账的同时,另外以单式记账的方式在环境会计账簿中予以同步记录。对于不能进入复式记账系统的环境经济交易与事项,直接进入环境会计的单式记账系统加以确认,如销售增加、费用节省等。期末,根据独立环境会计账簿的记录来编制环境会计报告。

  三、单式记账方法在环境会计中的运用:以环境利益为例

  由于环境利益(亦有学者称环境收入、环境收益等,笔者认为由于涉及到非货币计量的因素,称“环境利益”更为合适)的具体处理在环境会计的几个要素中最具环境会计的特殊性,因此,本文以环境利益为例,阐述单式记账方法在环境会计中的运用。

  (一)环境利益的概念与分类 企业因为开展环境保护活动而取得的利益称为环境利益。笔者将环境利益分为显性环境利益和隐性环境利益。显性环境利益是指可以进入传统财务会计系统的各种经济利益,如企业收到的环保奖励、环境损害赔偿等。隐性环境利益是指从环保活动中间接取得的经济利益,这种经济利益不能进入传统财务会计系统,如因为环境状况改善而引起的销售增加、费用节省、股价上升、能源使用的节约等。

  在账务处理上,隐性环境利益由于其计量的特殊性和困难性无法进入传统财务会计系统,因此,为了充分披露环境会计信息,必须设置单独的环境会计账簿来进行核算,且超越了传统财务会计复式记账的要求,采用单式记账的方法。

  我国现实中企业所发生的环境利益一般有:贷款豁免、政府奖励、废品收入等显性环境利益,以及销售增加、费用减少等一些隐性环境利益。目前几乎没有企业报告环境利益,企业取得的税收减免、废品收入等一般均在发生时记入营业外收入处理。

  (二)环境利益的记录 具体又分为显性环境利益的记录和隐性环境利益的记录:

  显性环境利益一般包括贷款的豁免、政府奖励、排污权交易收入、废品收入、企业收到的环境赔偿金等。

  (1)贷款的豁免。企业可能会被豁免用于购建环保设施的贷款本金(如我国曾于20世纪80年代开始,发放过环保贷款,企业各项环保指标达到要求的可豁免贷款本金,目前已停止),这一豁免额应确认为环境利益。企业可以在“营业外收入”下设置“环境利益——显性环境利益(贷款豁免)”明细账户来反映。豁免时,借记“长期借款”,贷记“营业外收入(或资本公积)——环境利益——显性环境利益(贷款豁免)”,同时通过单式记账记入环境会计账簙,记录为“环境利益——显性环境利益(贷款豁免)”。

  (2)政府奖励。政府可能会对企业推行环保政策、保护自然资源和生态环境进行奖励,这种奖励构成企业的环境利益。企业应在“营业外收入”下设置“环境利益——显性环境利益(政府奖励)”明细账户来反映。在收到奖励时,借记“银行存款”,贷记“营业外收入——环境利益——显性环境利益(政府奖励)”即可。同时通过单式记账记入环境会计账簙,记录为“环境利益——显性环境利益(政府奖励)”。

  (3)排污权交易收入。我国暂时还没有排污权交易市场,如果启动排污权交易市场的话,企业通过出售排污权可以获得收入,这部分收入应确认为环境利益。企业应在“其他业务收入”下设置“环境利益——显性环境利益(排污权交易收入)”明细账户来反映。企业在取得交易收入时,借记“银行存款”,贷记“其他业务收入——环境利益——显性环境利益(排污权交易收入)”即可。同时通过单式记账记入环境会计账簙,记录为“环境利益——显性环境利益(排污权交易收入)”。

  (4)废品收入。企业的有些废品,如炉渣、煤灰等,可以再循环使用,因此可以出售并形成收入,这部分收入应该确认为环境利益。企业应在“其他业务收入”下设置“环境利益——显性环境利益(废品收入)”明细账户来反映。企业在取得交易收入时,借记“银行存款”,贷记“其他业务收入——环境利益——显性环境利益(废品收入)”即可。同时通过单式记账记入环境会计账簙,记录为“环境利益——显性环境利益(废品收入)”。

  (5)收到的环境赔偿金。企业在环境诉讼中获得的赔偿金,也应该确认为企业的环境利益。企业可以在“营业外收入”下设置“环境利益——显性环境利益(环境赔偿金)”明细账户来反映,获得赔偿金时,借记“银行存款”(或其他应收款),贷记“营业外收入——环境利益——显性环境利益(环境赔偿金)”,同时通过单式记账记入环境会计账簙,记录为“环境利益——显性环境利益(环境赔偿金)”。

  由于隐性环境利益无法进入传统财务会计体系中进行账务处理,因此,必须通过环境会计系统下的单式记账来确认为环境利益。可以将隐性环境利益分为货币性隐性环境利益和非货币性隐性环境利益。前者可以通过货币计量方式予以估计,后者不能用货币计量方式估计。

  货币性隐性环境利益又分为销售增加、费用节省以及股价上升。

  (1)销售增加。如果能够合理估计由于企业进行环境保护所引起的销售量的增加,则将所增加的销售额确认为环境利益,通过单式记账记入环境会计账簙,记录为“环境利益——隐性环境利益——货币性隐性环境利益(环保引起的销售增加)”。如果企业的销量增加是由企业进行环境保护和其他事项的综合影响,并且不能合理估计环保影响的份额,则只在环境报告中披露即可。

  (2)费用节省。企业由于采用环境保护政策而形成费用的节省,如生产同样产品原材料投入的减少、废弃物减少从而造成的清理费用的减少、环境补偿费用的减少等,这些费用的节省同样应确认为企业的环境利益。企业可以通过与前期的比较,将相应的减少额确认为环境利益,通过单式记账记入环境会计账簙,记录为“环境利益——货币性隐性环境利益(环保引起的费用节省)”。

  (3)股价上升。股价上升是通过货币形式表现出来的,但现实中股价的上升都是由于许多因素综合作用的结果,因此,如果能合理估计由于环保原因引起的股价上升,则将所上升的部分通过单式记账记入环境会计账簙,记录为“环境利益——货币性隐性环境利益(股价上升)”。如果不能合理估计这一金额,则只需在环境会计报告中予以披露即可。非货币性隐性环境利益主要是指用实物量或劳动量等非货币形式计量的环境利益,如耗电量的减少、用水量的减少、污染物排放的减少、单位产值耗电量的减少等。这些数据可以由企业的生产、统计部门得出或者在其基础上加工得出,然后通过单式记账方法记入环境会计账簙,记录为“环境利益——非货币性隐性环境利益(×××)”。

  期末,企业可以根据环境会计账簿的记录结果,直接编制环境利益表,披露环境利益信息,这样可以简化环境会计报告的编制,减少工作量。

  参考文献:

  [1]乔世震:《环境会计中的环境收益》,《辽宁财税》2002年第9期。

  [2]乔世震、乔阳:《漫话环境会计》,中国财政经济出版社2002年版。

  [3]王燕祥:《日本政府〈环境会计指针2002〉述要》,《冶金经济与管理》2004年第3期。

  [4]许家林、孟凡利等:《环境会计》,上海财经大学出版社2004年版。

  [5]Ministry of the Environment, Japan. Introduction to the Environmental Accounting Guidelines, http://www.env.go.jp/en/ssee/eag02.pdf.

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